Договор поручения и договор комиссии

Определение посреднических сделок гражданским законодательством

Агентский договор – это двустороннее соглашение, в соответствии с которым исполнитель (агент) берёт на себя обязанность по исполнению поручения заказчика (принципала) и реализации связанных с этим действий. Такая форма работы позволяет ускорить процесс принятия решений, ориентируя стороны на результат.

Фактически, агент выступает в качестве посредника, представителя своего заказчика и может выполнять сразу несколько юридически связанных между собой действий.Договор поручения – это письменное соглашение между поверенным, который принимает на себя обязательства, и доверителем, который передаёт часть своих полномочий, о совершении юридически значимых действий. При этом поверенный может выступать только от имени заказчика, что связано со спецификой правоотношений.

Гражданский кодекс РФ от 26.01.1996 № 14-ФЗ (далее — ГК РФ) предусматривает 3 вида посреднических соглашений, каждому из которых посвящена отдельная глава. Это договоры:

• поручения (гл. 49);
• комиссии (гл. 51, а также Правила комиссионной торговли…, утв. постановлением Правительства РФ от 06.06.1998 № 569);
• агентирования (гл. 52). 

Правовой смысл таких соглашений состоит в передаче одним лицом полномочий на совершение определенных юридически значимых действий другому лицу, которое обязано действовать в интересах первого лица и за его счет.

При этом по договору поручения права и обязанности вследствие исполнения договора возникают у первого лица (доверителя), а по договору комиссии — у второго лица (комиссионера). Что касается агентского договора, то он, обладая и собственной спецификой, все же в зависимости от ситуации тяготеет к комиссии либо поручению, то есть права и обязанности по совершаемым агентом сделкам могут возникать как у него, так и у принципала. Соответственно, к агентированию применяются нормы гл. 51 или 49 в зависимости от условий (ст. 1011 ГК РФ).

Краткий сравнительный анализ рассматриваемых соглашений удобно представить в виде таблицы, что позволит выделить ключевые отличия и схожие черты. Такая таблица будет особенно полезна субъектам, находящимся на стадии выбора наиболее подходящего варианта оформления посреднических отношений. 

При заключении договора поручения и договора комиссии возникают различные комбинации правоотношений.

Для договора комиссии характерны 2 группы правоотношений:

• между комиссионером и комитентом;
• между покупателем реализуемого товара и комиссионером. 

Покупатель и комитент при этом никак не соприкасаются, у них не возникает ни прав, ни обязанностей по отношению друг к другу.

Иначе обстоит дело с договором поручения. Любые действия, совершаемые поверенным, влекут юридически значимые последствия только для доверителя, что автоматически заставляет его вступать в правоотношения с третьими лицами, несмотря на то, что он не совершает никаких действий лично. В этом и заключается правовой смысл поручения как разновидности представительства.

В рамках агентирования возможны оба варианта правоотношений. 

Договору поручения, носящему доверительный характер, свойственна особая важность личного исполнения обязательств поверенным. В связи с этим перепоручение полномочий возможно в исключительных случаях и с одобрения доверителя:

• если это прямо предусмотрено соглашением и/или доверенностью (п. 3 ст. 976, п. 1 ст. 187 ГК РФ);
• если этого требует охрана интересов доверителя и передоверие не запрещено доверенностью (п. 1 ст. 187 ГК РФ). 

Комитенту и агенту же важна не столько личность исполнителя, сколько достижение определенного результата. Как следствие, ст. 994 ГК РФ устанавливает право комиссионера/агента заключить договор субкомиссии/субагентирования с выбранным им лицом, продолжая нести ответственность за исполнение обязательств перед комитентом/принципалом. Данное право может быть ограничено по соглашению сторон.

Главной обязанностью поверенного и комиссионера является точное выполнение указаний доверителя и комитента. Ввиду возмездности договора для комиссионера законодатель также делает акцент на исполнении поручения на максимально выгодных условиях (ст. 992 ГК РФ).

Отступление от указаний доверителя и комитента возможно для соблюдения их интересов и при условии их своевременного уведомления. В коммерческом представительстве либо для комиссионера-предпринимателя договором может быть предусмотрено право отступать от указаний доверителя/комитента и без предварительного запроса.

Важное отличие договора поручения от договора комиссии касается возможности исполнителя отказаться от продолжения сотрудничества. Так, поверенный вправе сделать это на любой стадии взаимоотношений и не обязан возмещать доверителю причиненные таким отказом убытки. Однако при коммерческом представительстве он должен предупредить доверителя о расторжении договора за 30 дней и возместить убытки (п. 3 ст. 977 ГК РФ).

Комиссионер же более ограничен в своем праве прекратить отношения с комитентом. Согласно ст. 1003 ГК РФ он вправе в одностороннем порядке отказаться от исполнения, только если:

• Это предусмотрено договором.
• Договор комиссии заключен без указания срока. В этом случае необходимо уведомить комитента за 30 дней. 

Доверитель также вправе в любое время прекратить отношения с поверенным, возместив ему издержки и выплатив вознаграждение. Убытки подлежат возмещению только в случае коммерческого представительства.

Комитент по сравнению с доверителем сильнее ограничен в праве прекратить договорные отношения. Заявив об отказе от дальнейшего сотрудничества (а в случае бессрочного договора также уведомив за 30 дней), он должен компенсировать комиссионеру все расходы, выплатить вознаграждение и возместить убытки по требованию комиссионера.

В отношении агентского договора ст. 1010 ГК РФ устанавливает в числе прочих такое основание прекращения, как отказ одной из сторон в случае, если договор бессрочный. 

Итак, нами рассмотрены основные особенности посреднических договоров. Обладая множеством сходных черт, данные соглашения имеют принципиальные отличия. Основное отличие договора поручения от агентского договора и договора комиссии заключается в наличии отношений представительства, которые он порождает.

Договоры комиссии имеют ряд отличий от агентского посредничества. В каждом отдельном случае следует подбирать выгодное для обеих сторон решение.

Действующее гражданское законодательство выделяет три разновидности посреднических сделок – это договоры комиссии, поручения и агентский договор.

Перечисленные сделки оформляют представительство одним лицом интересов другого через заключение договоров с третьими лицами и иных юридических действий.

Статья 990 ГК РФ определяет договор комиссии как договор, по которому “одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента”.

Как следует из данного определения, при исполнении договора сделки совершаются от имени комиссионера. В этом главный отличительный признак договора комиссии. При совершении порученной сделки комиссионер выступает как лицо совершенно самостоятельное.

Согласно статье 990 ГК РФ, по сделкам, совершенным комиссионером с третьими лицами, именно комиссионер приобретает права и становится обязанным, хотя комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. С другой стороны, третьи лица обязываются по отношению к комиссионеру и приобретают в отношении него права.

Статья 971 ГК РФ определяет договор поручения как договор, по которому одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия.

Здесь, как и в договоре комиссии, на поверенного возлагается совершение определенных юридических действий, представляющих интерес для доверителя. Однако при этом, в отличие от комиссионера, поверенный, выполняя обязательства по договору поручения, совершает юридические действия от лица доверителя. Согласно статье 971 ГК РФ, “права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя”.

Согласно статье 1005 ГК РФ, по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Конструкция агентского договора в российском гражданском законодательстве преследует цель правового оформления отношений, в которых посредник (представитель) совершает как сделки и другие юридические действия, так и действия фактического порядка, не влекущие юридических последствий. Например, организация, действующая в качестве агента, может взять на себя задачу сбыта чужих товаров, что будет подразумевать не только заключение договоров купли-продажи, но и проведение рекламной компании и других мероприятий по изучению и освоению рынка.

В подобных ситуациях сторонам договора невозможно обойтись одной из традиционных конструкций поручения, комиссии или подряда. Необходимо заключить либо несколько различных, но тесно взаимосвязанных договоров между одними и теми же субъектами, либо сложный смешанный (комплексный) договор. Заключение агентского договора позволяет значительно упростить такую ситуацию.

Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, агент приобретает права и становится обязанным, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Хотя договор агентирования является самостоятельным хозяйственным договором, синтезирующим в себе договоры комиссии и поручения, конкретные сделки, конкретные хозяйственные операции, совершаемые агентом для принципала, укладываются в рамки договоров комиссии и поручения. Согласно статье 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 “Поручение” или главой 51 “Комиссия” ГК РФ, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если данные правила не противоречат существу агентского договора или специальным предписаниям ГК РФ по агентированию.

Отличия в предмете договоров комиссии, поручения и агентского соглашения

Оба договора являются возмездными, так как услуги агента и поверенного являются платными. Цена работы может указываться вместе с порядком выплаты, однако данный вопрос не относится к числу существенных условий сделки. Как договор поручения, так и агентский договор могут устанавливать определённый объём полномочий представителя интересов.

Агентские отношения шире распространены в бизнесе, где представитель может реализовывать товары или услуги неограниченному количеству покупателей на той или иной территории.Что касается поручительства, то этот договор больше характерен для некоммерческих отношений между физическими и юридическими лицами.

Доверенность, которую получает поверенный, может использоваться для совершения сделок, представительства интересов в суде и государственных органах. Речь о вознаграждении идёт только тогда, когда один из субъектов профессионально занимается представительской деятельностью (например, адвокат или юрист).

Представительство интересов. По договору поручения, поверенный может действовать только от имени доверителя, по агентскому договору – как от имени заказчика, так и от своего собственного.Круг общественных отношений. Поверенный может осуществлять юридически значимые действия, в то время как агент – действия, которые носят фактический характер и не создают правоотношений между заказчиком и третьим лицом.

Далее проанализируем рассматриваемые соглашения детально. Особое внимание уделим существенным условиям, порядку прекращения и ответственности сторон. 

У договора поручения и договора комиссии имеются значительные различия в предмете.

Предметом комиссии является совершение конкретной сделки/сделок (п. 1 ст. 990 ГК РФ). Суть сделки должна быть определена соглашением сторон, иначе существенное условие считается несогласованным, а договор — недействительным. 

ВАЖНО! Не может быть предметом комиссии взыскание задолженностей. Сам договор с таким предметом не является недействительным по этому основанию. Суду следует определить правовую природу соглашения о взыскании задолженности и применить соответствующие нормы права (п. 22 Обзора практики разрешения споров по договору комиссии, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 № 85, далее — Обзор).

Предмет поручения шире: сюда входят не только сделки, но и другие юридические действия, например:

• представительство в суде;
• взыскание задолженностей и т. д. 

В отличие от договора поручения агентский договор также может предусматривать и фактические действия, например рекламу товара, ведение переговоров и т. д.

В отличие от договора комиссии и агентского договора, для договора поручения характерно оформление отношений также доверенностью, уполномочивающей поверенного на совершение определенных действий (п. 1 ст. 975 ГК РФ). Комиссионеру и агенту доверенность не требуется.

Отсюда вытекает одно из главных отличий рассматриваемых соглашений: договор поручения имеет в своей основе отношения представительства, соглашения комиссии и агентское нет. 

Договор комиссии априори является возмездным, иное противоречило бы его правовой природе. Отсюда вытекает обязанность комитента выплатить комиссионеру вознаграждение (ст. 991 ГК РФ). Причем в случае неисполнения обязательства по вине комитента комиссионер сохраняет право на оплату его услуг, а при принятии на себя поручительства за исполнение сделки третьим лицом вправе требовать дополнительного вознаграждения.

Стороны обычно оговаривают условие об уплате вознаграждения, но если это не сделано, то оно подлежит выплате по общим правилам, предусмотренным п. 3 ст. 424 ГК РФ для возмездных сделок. Такие же правила действуют в отношении агентского соглашения (ст. 1006 ГК РФ).

Из принципа возмездности следует право посредника производить удержание из находящегося у него имущества контрагента в счет вознаграждения (ст. 997 ГК РФ).

В отличие от комиссии и агентирования у договора поручения возможны варианты: в случае, когда это предусмотрено законом или соглашением, он может быть возмездным. Например, если обе стороны или хотя бы одна из них заключает данный договор в связи с осуществлением предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 972 ГК РФ). В остальных ситуациях он по умолчанию является безвозмездным.

Отношения комиссии на практике достаточно часто принимаются за договор купли-продажи. При рассмотрении споров суд должен в каждом случае определять правовую природу договора исходя из совокупности его условий и фактических отношений сторон (п. 1 Обзора). 

Агентский договор заключается между принципалом и агентом. В соответствии с условиями последний обязуется совершать по поручению заказчика (принципала) юридические и фактические операции. Предусмотрено вознаграждение исполнителя.

Полномочия агента

Агент выполняет все сделки за счет заказчика, при этом он может действовать:

• от себя, тогда права и обязанности по договору с третьими лицами приобретает сам агент;
• от лица принципала, в таком случае он будет обладателем прав и обязанностей по условиям соглашения.

Полномочия агента проводить операции от лица принципала указываются в тексте документа. В таком случае при заключении сделки заказчик не сможет оспорить право посредника на выполнение работ.

Порядок и размер вознаграждения прописываются в документе. Если не установлено иначе, оплата действий агента производится в течение недели со дня предоставления отчетности. Когда сведения о размере вознаграждения отсутствуют, он определяется по п. 3 ст. 424 Гражданского кодекса. Согласно этой статье, вознаграждение выплачивается в размере, равном стоимости оплаты подобных услуг в схожих обстоятельствах.

Отчет предоставляется заказчику:

• по условиям договора (если прописан соответствующий пункт);
• по исполнении поручения;
• по окончании срока действия документа.

Важно! К отчету о проделанной работе следует приложить документы, подтверждающие расходные операции.

​Об имеющихся претензиях принципал обязан уведомить в течение 30 дней со дня получения отчета. Если никаких возражений не поступило, результат считается принятым.

По условиям соглашения может допускаться привлечение субагентов, которые будут заключать сделки от лица агента. Исполнитель будет ответственен за их работу перед принципалом.

При заключении соглашения нужно прописать следующие моменты:

1. Предмет. Здесь указывается, что именно будет делать исполнитель. Чем яснее прописаны обязанности посредника, тем меньше вопросов будет возникать впоследствии.
2. Полномочия. Указывается, от чьего имени будут заключаться сделки, кто приобретает права и обязанности по отношению к третьим лицам.
3. Права и обязанности сторон.
4. Порядок оплаты посреднических услуг.
5. Представление отчетности.
6. Возможность подключения субагентов к выполнению поручения.
7. Срок действия условий.
8. Случаи автоматического расторжения соглашения.

Договоры комиссии, в отличие от агентского, заключаются между комитентом и комиссионером. Исполнитель может совершить одну сделку либо несколько (например, в части продаж), однако, он не выполняет юридических операций. Комиссионер работает за счет комитента, но от своего имени.

Обязанности сторон

Права и обязанности по заключенным договорам с третьими лицами появляются у посредника. При этом комиссионер не ответственен перед комитентом за неисполнение сторонним предпринимателем своих обязанностей по заключенному договору. Это условие не действует только в случаях, когда комиссионер не был осмотрительным при выборе сотрудника либо взял на ручательство – делькредере.

Важно! Если посредник взял на себя делькредере, это значит, что он гарантирует оплату продукции даже в случае неплатежеспособности покупателя. Такое ручательство предусмотрено только в договорах комиссии.

Товары, переданные заказчиком посреднику либо приобретенные за его средства, считаются собственностью комитента. За их утерю или нанесение им ущерба комиссионер несет ответственность перед комитентом. Последний обязуется выплатить посреднику:

1. Вознаграждение по условиям документа.
2. Дополнительную оплату за взятие делькредере.
3. Возмещение расходов на выполнение поручения.

В содержание можно внести следующие дополнительные пункты:

• срок действия соглашения;
• территория для выполнения поручения;
• ассортимент продукции;
• обязательство не привлекать к выполнению поручения субкомиссионера, который будет действовать за счет комитента.

Если позволяют условия конкретного соглашения, исполнитель может подключить к работе субкомиссионера. В отношении этого лица комиссионер приобретет права комитента. Он несет ответственность перед заказчиком за действия субкомиссионера.

Законодательные нормы (ст. 410 ГК) позволяют комиссионеру удерживать из средств, полученных от комитента, сумму, которая причитается ему по условиям. Если заказчик предоставляет кредитные средства, у кредиторов будет преимущество в отношении их требований. Они могут запросить полагающуюся им сумму из денег, удержанных комиссионером.

Когда задание по договору выполнено, исполнитель передает комитенту отчет о своей работе и вручает средства, полученные в результате сделок. Все претензии заказчик вправе предъявить в 30-дневный срок со дня получения документов. В противном случае работа считается принятой.

1. По условиям агентского соглашения при заключении сделок права и обязанности может получить как заказчик, так и посредник. Если говорить о договоре комиссии, здесь ответственным лицом всегда выступает комиссионер.
2. Другое принципиальное отличие – отчетность по результату сделки. Если подписано соглашение комиссии, за отказ третьей стороны от исполнения своих обязательств посредник ответственность не несет. Для этого правила предусмотрено только два исключения, о которых говорилось выше. Агент всегда несет ответственность за выполненную работу.
3. Только для договоров комиссии предусмотрена возможность взять делькредере. Это гарантия того, что товары, приобретенные у комитента, будут оплачены. Если покупатель оказался неплатежеспособным, комиссионер обязуется сам восполнить недостающую сумму.
4. Вместе с тем условия агентского соглашения оставляют исполнителю большую свободу действий. Если комиссионер совершает только сделки, которые не имеют юридических последствий, то агент проводит как фактические, так и юридические операции. В данном случае законодательство не устанавливает четких рамок, поэтому такие условия подходят многим предпринимателям, желающим увеличить объем сбыта или найти поставщиков.

Возмездность договоров поручения, комиссии, агентированного соглашения

Полномочия агента

Выделенная нами особенность в части правил обложения сделок комиссии, поручения и агентских соглашений налогом на добавленную стоимость позволяет классифицировать эти операции комиссионера, поверенного или агента как реализацию услуг.

Напомним, что статьи 38 и 39 НК РФ все хозяйственные операции налогоплательщиков, осуществляемые с целью получения прибыли, делят на три вида:

1. реализация товаров;
2. реализация работ;
3. реализация услуг.

Услугой в соответствии с пунктом 5 статьи 38 НК для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК, реализацией товаров признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары одним лицом другому лицу, а в случаях специально предусмотренных НК РФ и передача права собственности на товары одним лицом другому на безвозмездной основе.

Итак, реализация товаров – это факт передачи права собственности на товары, одним лицом другому лицу. Следовательно, чтобы продажа товаров конкретной организацией была признана для целей налогообложения реализацией, данная организация должна быть собственником продаваемых ценностей, так как передать право собственности на вещь может только то лицо, которому оно принадлежит.

Следовательно, операции по продаже товаров, которые осуществляет комиссионер, поверенный или агент, не являются реализацией данных товаров для целей налогообложения, так как собственником этого имущества как их продавец выступает, соответственно, комитент, доверитель или принципал. Именно для комитента, доверителя или принципала факт передачи права собственности на товары покупателю (при приобретении их покупателем у комиссионера, поверенного или агента) и будет являться реализацией данных товаров для целей налогообложения.

Таким образом, для комиссионера, поверенного или агента продажа товаров или заключение иных сделок в интересах комитента, доверителя или принципала для целей налогообложения является реализацией услуг, то есть деятельностью, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Отсюда суммой оборота по реализации (то есть базой обложения НДС) у комиссионера, поверенного или агента является не цена продажи или приобретения товаров комитента, доверителя или принципала, а только сумма получаемого за выполнение услуг вознаграждения. Это положение определяется пунктом 1 статьи 156 НК РФ, согласно которому налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основании договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Данное положение НК РФ имеет определяющее значение не только для целей уплаты НДС непосредственно с оборотов по реализации услуг комиссионера, агента или поверенного, но и для квалификации в целях налогообложения всех денежных потоков в рамках исполнения рассматриваемых договоров.

В особенности это важно при авансовом возмещении комитентом, доверителем или принципалом расходов, соответственно, комиссионера, поверенного или агента по договору. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, налоговая база по НДС определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Исполняя договор, комиссионер, поверенный или агент для целей обложения НДС реализует услуги, и согласно пункту 1 статьи 156 НК оборотом по реализации услуг при осуществлении данных договоров у агента, поверенного или комиссионера выступает сумма вознаграждения. Таким оразом, из всех получаемых от комитента, доверителя или принципала сумм авансом, подлежащим обложению НДС, считается только выплачиваемая вперед сумма вознаграждения.

Все же прочие денежные средства, перечисляемые комитентом, доверителем или принципалом на счета комиссионера, поверенного или агента в рамках исполнения соответствующих договоров для целей налогообложения рассматриваются как финансирование расходов по сделке, и у этих организаций НДС не облагаются.

Отсутствие у комиссионера, поверенного или агента права собственности на участвующее в сделках имущество имеет важное значение и для целей бухгалтерского учета операций по рассматриваемым договорам. Согласно пункту 2 статьи 8 Федерального закона “О бухгалтерском учете”, собственное имущество организации и имущество, не принадлежащее ей на праве собственности, подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете.

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для учета имущества, фактически находящегося во владении организации, но не принадлежащего ей на праве собственности, выделяются специальные забалансовые счета.

Из системы забалансовых счетов только один счет – 004 “Товары, принятые на комиссию” специально предназначен для учета посреднических сделок. Согласно Инструкции по применению плана счетов счет 004 “Товары, принятые на комиссию” предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию, в соответствии с договором.

Специальных счетов для учета товаров, получаемых во владение по договорам поручения и агентским договорам, соответственно, поверенным и агентом в системе забалансовых счетов плана счетов нет. Для этих целей в рабочем плане счетов организации можно использовать либо счет 004, либо счет 002 “Товарно-материальные ценности принятые на ответственное хранение”.

Пример

Организация оптовой торговли А заключает с организацией В договор на продажу партии товаров, в котором А выступает в роли комиссионера.В соответствии с условиями договора товары должны быть проданы за 354 000 рублей (в том числе НДС – 18 %). Сумма вознаграждения А составляет 10 % от цены реализации товаров.

Отразим поступление и реализацию товаров в бухгалтерском учете организации А.

Дебет 004 “Товары, принятые на комиссию”

– отражается поступление партии товаров от организации В – 354 000 рублей

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” Кредит 90 “Продажи” субсчет “Выручка”

– 35400 рублей

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” Кредит 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”

– 318600 рублей – отражается продажа товаров покупателям;

Кредит 004 “Товары, принятые на комиссию”

– списываются реализованные товары – 354000 рублей

Дебет 90 “Продажи” субсчет “Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 “Расчеты по налогам и сборам” субсчет “Налог на добавленную стоимость”

– начисляется задолженность бюджету по НДС с оборота по реализации услуг по продаже товаров – 5400 рублей

Дебет 51 “Расчетные счета” Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

– оплачены покупателями товары – 354000 рублей

Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” Кредит 51 “Расчетные счета”

– перечисляются денежные средства комитенту – 318600 рублей.

В бухгалтерском учете комитента, доверителя или принципала выручка от реализации товаров и суммы налога на добавленную стоимость отражаются по времени получения извещения от комиссионера или поверенного об отгрузке товаров покупателю (заказчику). При этом время получения извещения не должно превышать разумный срок прохождения таких документов.

Напомним, что статья 974 “Обязанности поверенного” ГК РФ в числе обязанностей лица, выступающего в договоре поручения в качестве поверенного, называет обязанности:

• сообщать доверителю по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения;
• по исполнении поручения или при прекращении договора поручения до его исполнения без промедления возвратить доверителю доверенность, срок действия которой не истек, и представить отчет с приложением оправдательных документов, если это потребуется по условиям договора или характеру поручения.

Согласно статье 999 “Отчет комиссионера” ГК РФ, по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок.

Факт передачи товаров по договору комиссии или поручения в соответствии с Инструкцией по применению плана счетов… отражается в бухгалтерском учете комитента, доверителя или принципала записью по дебету счета 45 “Товары отгруженные” и кредиту счета 41 “Товары” или счета 43 “Готовая продукция” на учетную стоимость переданных ценностей.

Уплачиваемое комиссионеру, поверенному или агенту вознаграждение отражается в учете комитента, доверителя или принципала как расходы по продаже товаров. Сумма вознаграждения без НДС относится в дебет счета 90 “Продажи” субсчет 2 “Себестоимость продаж”. Сумма надога на добавленную стоимость, относящаяся к вознаграждению, списывается в дебет счета 19 “НДС по приобретенным ценностям”.

Дебет 68 “Расчеты по налогам и сборам”Кредит 19 “НДС по приобретенным ценностям”

Дебет 45 “Товары отгруженные”, Кредит 41 “Товары”, 43 “Готовая продукция”

– отражается передача товаров комиссионеру, поверенному, агенту на сумму учетной стоимости реализуемых ценностей

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, Кредит 90 “Продажи” субсчет “Выручка”

– на основании отчета комиссионера, поверенного, агента отражается реализация товаров покупателям на сумму стоимости реализации имущества с НДС, включая вознаграждения посредника

Дебет 90 “Продажи” субсчет “Себестоимость продаж” Кредит 45 “Товары отгруженные”

– списываются реализованные товары (учетная стоимость реализованных ценностей)

Дебет 90 “Продажи” субсчет “НДС” Кредит 68 субсчет “Расчеты по НДС”

– начисляется задолженность бюджету НДС с оборота по реализации товаров (сумма причитающегося уплате в бюджет НДС)

Дебет 90 “Продажи” субсчет “Себестоимость продаж” Кредит 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”

– на сумму причитающегося вознаграждения без НДС

Дебет 19 “НДС по приобретенным ценностям” Кредит 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”

– на сумму НДС, относящаяся к вознаграждению начисляется задолженность перед комиссионером, поверенным, агентом по уплате вознаграждения по сделке

Дебет 51 “Расчетные счета” Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

– отражается получение денег за реализованные товары (сумма фактически полученных денежных средств)

Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” Кредит 51 “Расчетные счета”

– отражается перечисление комиссионеру, поверенному, агенту вознаграждения по сделке (сумма фактически перечисленных поверенному денежных)

Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

– отражается зачет обязательства покупателя оплатить товары на задолженность перед комиссионером, поверенным, агентом в части вознаграждения, причитающегося по сделке (в случае, если реализация товаров производится на условиях участия комиссионера, поверенного, агента в расчетах) на сумму вознаграждения поверенного с НДС

• с договором услуг;
• с договором транспортной экспедиции;
• с договором доверительного управления имуществом;
• с договором между подрядчиком и субподрядчиком, когда генеральный подрядчик выступает как посредник между заказчиком и субподрядчиком.

Ответственность за действия третьих лиц

Как поверенный, так и комиссионер/агент не отвечают перед доверителем/комитентом/принципалом за действия противоположной стороны по заключенным им сделкам. Однако для комиссионера ст. 993 ГК РФ устанавливает 2 исключения из этого правила:

• когда он не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента;
• когда поручился за действия контрагента (делькредере). 

Примечательно, что факт непроявления необходимой осмотрительности в спорных ситуациях должен быть доказан комитентом. При этом благополучное совершение ранее сделок с этим же контрагентом в интересах этого же комитента по умолчанию означает его одобрение комитентом и, следовательно, не может являться основанием для возложения ответственности за неисполнение сделки на комиссионера (п. 17 Обзора).

Делькредере не является разновидностью поручительства, и для него не нужно заключать отдельный договор — достаточно соответствующего условия в основном (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.02.2007 по делу № А17-1617/5-2006).

Для отношений, вытекающих из договора поручения, делькредере не характерно.